导语：随着经济水平的大幅提高，新业态已经成为我国经济发展的重要组成部分。在创造巨大价值的同时，也带来交易链条复杂化、法律关系模糊化、税收征管滞后化等挑战，新业态行业性涉税违法犯罪增长态势同样明显。例如，跨境电商、直播带货、物流企业、共享平台经济等新兴领域因其业务模式复杂、盈利方式多样以及劳务关系灵活，成为危害税收征管犯罪新的高发领域。一些犯罪分子利用网络平台虚开增值税专用发票，骗取国家税款或政府补贴，对税收征管秩序构成了严重威胁。
由于法律滞后性的特点，现行税收法多基于工业经济和传统业态，难以适应新业态中不断呈现的技术化、链条化、隐蔽化等特征。执法司法机关对于危害税收征管犯罪复杂的行为模式、罪名认定、量刑标准等法律适用上的争议时有发生。为应对这些挑战，最高人民法院、最高人民检察院等部门联合发布了《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(以下简称《解释》)。在此背景下，本文从辩护人角度出发，以网络货运和直播平台的涉税犯罪为例，在虚开增值税专用发票行为的罪名认定、量刑幅度、辩护方向等层面进行分析探讨。
一、具体案例
(一)利用网络货运平台虚构交易，通过虚开增值税专用发票获取非法收益
1.浙江“某省心”物流平台虚开案
案情：浙江“某省心”物流科技有限公司是浙江省首家获得“网络货运”资质的企业，其通过自主研发的网络货运平台开展无车承运业务。该公司在2020年至2021年间被查出通过虚构运输业务、补录运单等方式向全国2700余家企业虚开增值税专用发票，价税合计金额高达91.98亿至100亿元，税额超8亿元。
一审判决：一审法院认定被告人沈某军等人在没有真实业务的情况下通过虚构运单、资金回流等方式为他人虚开增值税专用发票，造成国家税款损失，数额巨大，各被告人的行为均已构成虚开增值税专用发票罪，涉案人员被判处有期徒刑三年至十五年，并处罚金合计 220 余万元。
二审改判：将一审法院定性的“虚开增值税专用发票罪”改判为“非法出售增值税专用发票罪”，降低了部分被告的刑期，但主犯量刑仍达到十年。法院指出，无证据证明平台明知受票企业骗取税款，且与下游企业无骗税共谋，故不满足虚开罪的主观要件。
2.四川“某易达”网络货运平台虚开案
案情：2024 年 9 月，“5.25 特大网络货运平台虚开案”一审宣判。犯罪团伙以“某易达”网络货运平台为依托，利用地方政府的税收返还奖励政策，共对外虚开增值税专用发票，案涉金额 160 亿余元，波及下游企业 1565 家。
一审判决：一审法院最初以虚开增值税专用发票罪对涉案人员定罪。但在判决书中，法院提出一个关键争议点：平台在开票时已足额缴纳了增值税税款，且其通过地方政府税收返还政策获取的财政奖补属于“财政返还”而非“国家税收损失”。若仅以虚开增值税专用发票行为本身定罪，需结合主观故意和税款损失的双重要件，而本案中财政返还的性质使得税收损失难以直接认定。
二审改判：2024年该案重新审理后，法院最终认定“某易达”平台以非法出售增值税专用发票为主要牟利手段，依据《解释》将案件的主犯定性虚开增值税专用发票罪改为非法出售增值税专用发票罪，判处两名主犯十年以上有期徒刑。
3.法律分析
非法出售增值税专用发票罪通常是指企业将发票视为商品进行买卖，不论是否存在真实业务，只要发票成为了交易的对象，便可能构成犯罪。两案的犯罪核心均是开票方通过技术手段掩盖无真实交易的实质，被告人均在一审中被认定为“虚开增值税专用发票罪”，但在二审中均改判为“非法出售增值税专用发票罪”。
在“某省心”物流平台案件中关于开票方“出售发票收取价款”的行为，存在公诉机关与法院意见不一致的情况。公诉机关指控“某省心”物流平台作为开票方存在骗税故意，但二审法院认为“无证据证明平台与受票企业共谋骗税”。《解释》发布后，因虚开增值税专用发票罪出罪条款的限缩，许多虚开增值税专用发票的行为因难以证明主观上具有“骗取国家税款的故意”而被重新归类为非法出售增值税专用发票罪，这意味着若发票流转涉及牟利，即使未直接造成税款损失，平台企业也可能面临刑事责任。
“某易达”平台作为开票方虽存在虚构运输业务、伪造合同和运单的行为，但其在开具增值税专用发票时已足额缴纳了税款，且所获取的财政奖补属于地方政府税收返还范畴，而非国家税款，平台的行为未直接造成国家税收流失。一审法院认为其行为不符合虚开增值税专用发票罪的主观核心要件。一审判决后有部分观点认为，法院将“财政返还”与“国家税收”切割忽视了虚开增值税专用发票行为对税收征管秩序的破坏性，可能会弱化对发票类犯罪的打击力度。
(二)利用网络直播平台虚开增值税专用发票
1.山东平度某直播平台虚开案
案情：2021年12月至2023年3月，以林某为首的外地团伙和以何某某为首的岛团伙勾结网络平台中介，在无实际业务往来情况下，购买大量“抖音”、“快手”直播平台用户打赏后的未开发票额度，再由曾某等中介通过网络直播交流群联系打赏者，实施虚开增值税专用发票犯罪活动，为需要逃避税款的下游企业虚开增值税专用发票和普通发票，涉案金额高达4.44亿元。
一审判决：经法院审理认为，林某等人构成虚开增值税专用发票罪和虚开发票罪，分别判处林某有期徒刑十四年，并处罚金25万元;其他被告人也根据情节轻重被判处三年至十二年不等的有期徒刑及罚金。
目前部分被告人提出上诉，案件正在等待二审程序中。
2.上海首例利用直播打赏虚开案
案情：以黄某、潘某为首的虚开团伙注册成立130余家空壳公司，与中介号商葛某等人勾结，中介号商葛某等人在各大直播平台上根据每个账号的不同等级(多为“榜一大哥”)按照每个账号可开票额度的0.8%至1.5%向账号持有人支付报酬，收购了3000余个平台账号。随后按照下游虚开犯罪团伙黄某、潘某的要求，以开票金额的2%至3.5%的价格，从平台直接将发票虚开给其指定的公司，累计虚开增值税专用发票、普通发票价税合计超5亿元。
黄某、潘某、葛某等40余名犯罪嫌疑人因涉嫌虚开增值税专用发票罪和虚开发票罪被采取刑事强制措施。
3.法律分析
两案均以直播平台的“富余票”为核心，利用平台允许用户将打赏资金转换为可开发票额度的规则，将未实际交易的“虚拟消费”转化为可流通的发票资源，形成灰色产业链。此类新型涉税犯罪，在犯罪构成及刑事责任界定上可能存在某些争议，如：
(1)关于直播平台打赏行为的法律定性目前学界和司法实践中存在两种主要观点：赠与合同说认为，用户通过虚拟货币购买虚拟礼物并打赏给主播的行为属于赠与合同。此观点强调打赏行为的单务性和无偿性。消费行为说则认为打赏行为属于网络消费服务合同的一部分，用户通过充值购买虚拟礼物的形式完成消费行为。这种观点强调打赏行为是基于用户对主播表演的满足而进行的消费，具有对价性特征。虽然学界和司法实践中对直播打赏行为的法律定性存在分歧，但多数法院倾向于将打赏行为定性为消费行为。
(2)账号持有人的责任认定上，虚开增值税专用发票罪的主观故意认定需结合行为人的具体行为和客观事实，部分打赏者可能误以为出售额度属于合法交易，可主张其缺乏犯罪故意。如果主观上具有对不法分子虚开行为放任的故意，则需要承担虚开增值税专用发票罪或虚开发票罪的刑事责任。
(3)上海虚开案中，虚开团伙通过资金回流掩饰犯罪所得，可能存在虚开增值税专用发票罪与洗钱罪的竞合问题。有观点认为，虚开类犯罪本身已包含资金回流行为，若以洗钱罪追加起诉，可能违反“禁止重复评价”原则。反对观点认为，二者保护法益不同，虚开增值税专用发票与洗钱分属不同犯罪构成，虚开增值税专用发票侵犯的是税收征管秩序，洗钱破坏的是金融管理秩序，两罪可以数罪并罚。
二、虚开增值税专用发票罪的辩护方向
《解释》对虚开增值税专用发票罪的主观目的进行限缩，明确“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处”。辩护人可通过以下几个方面进行突破：
主观目的抗辩：以“无骗税故意”进行论证。公诉机关需证明行为人具有骗取税款的主观故意。辩护人可通过交易背景、资金流向、行业惯例等方面抗辩。若虚开增值税专用发票的行为发生在关联企业间或因融资担保需求，可主张其属于“非税目的虚开”;通过分析资金流向、物流单据证明虚开未导致国家税款损失，进而否定骗税故意;对网络货运、再生资源等易出现“代开发票”模式的行业，可提交行业协会文件、税务处理惯例，以“形式虚开”系行业潜规则证明行为人缺乏违法性认知。
罪名降格：空壳公司虚开的案件，若行为人未参与受票方抵扣环节，可主张开票方的行为本质是非法出售，适用于无真实经营、仅收取“开票费”的情形。例如浙江“沈氏省心物流平台”案中，法院将平台方行为定性为非法出售增值税专用发票，量刑显著低于虚开增值税专用发票罪。
量刑优化：虚开税额接近量刑档位上限，可通过剔除关联性弱的发票降档量刑。以退赃退赔、挽回损失作为认罪态度良好的量刑考量因素。对于集团犯罪中的财务人员、行政助理等辅助角色，需结合岗位职责、获利比例论证从犯地位，争取减轻处罚。
三、虚开增值税专用发票罪与非法出售增值税专用发票罪的区分认定
《解释》第10条第1款规定了“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票”的具体情形，第2款对于虚开增值税专用发票罪构成要件进行了实质性限缩，明确“不以骗抵税款为目的，未造成税款被骗损失”的行为不构成该罪。由于立法表述较为抽象、司法解释的动态调整以及司法实务中的复杂性，虚开增值税专用发票罪与非法出售增值税专用发票罪界定区分模糊，特别是在2024年两高新司法解释出台后此类情形更为突出。
虚开增值税专用发票罪要求行为人具有“骗取国家税款”的主观故意，若虚开行为未造成税款损失或无法证明骗税目的，则不构成本罪。非法出售增值税专用发票罪需证明行为人明知增值税专用发票不得非法买卖而实施出售行为，无需证明骗税目的。
法发[1996]30号规定以份数和票面额界定出售的“数量”作为非法出售罪的定罪门槛，一般来说，其犯罪对象是空白的增值税专用发票。而法释[2024]4号则扩大了非法出售的对象范围，不仅包括空白发票，还可能涵盖非空白发票。司法实践中出现了将已开具的发票(如通过虚开获取的发票)纳入非法出售增值税专用发票罪的现象，这种扩大化会导致虚开增值税专用发票罪的适用空间被削弱。若开票方收取“开票费”但无骗税目的，是否一律认定为非法出售增值税专用发票罪?此种认定角度很有可能使有望无罪处理的有偿虚开增值税专用发票案件可能因此改为以非法出售增值税专票发票罪定罪重罚。
四、结语
网络货运平台、直播平台虚开发票的案例体现了新业态虚开的犯罪手段技术不断更新，司法机关对此类案件主观要件和客观结果的审查之严格，对所涉罪名认定之复杂是显而易见的。企业经营时应注意风险防范，做好事前预防措施，避免与空壳公司交易，明确约定发票开具责任，通过税务系统查验发票信息，确保与合同、物流一致，严格遵循“真实交易、票款一致、依法抵扣”原则。辩护人在面对此类型的案件时，可从犯罪对象性质、税额计算标准、合规整改前置以及税务机关程序合法性等方面进行突破，在维护刑法谦抑性原则的同时，为当事人争取最优法律结果。
